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Auditoria integral e o desafio do auditor independente como agente do desenvolvimento empresarial

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Data20/03/2018

1 – RESUMO

 

Este artigo aborda o tema da Auditoria Integral dentro do conceito de que ela é um processo evolutivo do trabalho do auditor independente e não algo completamente novo como serviços que passam a ser prestados às entidades.

Procuramos analisar os cenários em que trabalhou o auditor independente no século XX e quais os novos desafios diante das alterações substanciais por que passam as empresas, os efeitos da globalização dos mercados e os reflexos do rápido desenvolvimento da informática.

Fazemos uma análise conceitual da auditoria externa e uma avaliação crítica da Auditoria Integral, procurando enfatizar que o importante é o auditor independente identificar as mudanças que estão influenciando seu trabalho e ter uma visão ampla do negócio de seu cliente, possibilitando identificar as áreas em que possa ampliar seus serviços para o mesmo.

Identificamos algumas áreas de operação das entidades em que os auditores independentes devem atuar, dentro do conceito de Auditoria Integral.

Procuramos mencionar os pontos em que os auditores independentes devem abranger em seu trabalho com forma de prestar um serviço a seu cliente com valor agregado.

São mencionados os tipos de relatórios que o auditor independente deve emitir diante das novas exigências dos usuários, procurando destacar que suas destinações vão depender da identificação dos interesses desses usuários, quer internos, quer externos.

Salientamos um ponto conflitante no processo de Auditoria Integral que é a evolução do conceito de independência, passando o auditor independente a ser também um consultor de negócios.

Finalizamos o artigo apresentando os serviços que devem ser desenvolvidos pelos auditores independentes dentro do conceito de Auditoria Integral.

Nossas conclusões incluem algumas recomendações de forma a preservar tudo aquilo que nossa atividade profissional conseguiu até hoje como instrumento da sociedade para o controle das entidades, especialmente para informar os investidores sobre a situação financeira e econômica das empresas.

 

2 – CONSIDERAÇÕES GERAIS SOBRE O CONTEXTO

 

Este texto objetiva analisar os diversos cenários em que está colocado o auditor independente dentro de um contexto globalizado e com inúmeras novas exigências dos usuários, tanto internos como externos.

Os cenários que apresentamos contemplam, de um lado, o auditor independente como profissional que vem dando no século XX as respostas adequadas aos usuários das informações contábeis e financeiras das empresas. Embora questionado nos últimos anos, o trabalho dos auditores independentes ainda não teve qualquer substituto à altura, não apenas por suas qualificações técnicas como por sua postura profissional, em que a independência da opinião ainda é o fator de maior credibilidade entre todos os agentes dos mercados de ações e mercados de empresas emergentes. Do outro lado desse cenário estão os usuários do trabalho do auditor, tanto internos quanto externos à entidade, com novas exigências quanto a amplitude, consistência, temporalidade e nível de informação mais facilmente entendível por seu amplo espectro, notadamente dos potenciais investidores na entidade. Os usuários não querem do auditor independente informações consistentes sobre o passado da entidade, mas sobre seu futuro, suas potencialidades de gerar lucro, sua tecnologia, a capacitação de sua gestão, a qualificação de seu pessoal e sua flexibilidade para enfrentar desafios. E todos nós sabemos que não é só uma demonstração contábil, por melhor apresentação e grau de consistência que tenha, que vai gerar todas essas informações. Portanto, a opinião do auditor independente não pode restringir-se sobre as demonstrações contábeis, mas abranger a entidade como um todo.

O ponto importante nesse cenário é que ainda não surgiu no mercado de capitais uma entidade com maior credibilidade e competência do que os auditores independentes para dar essas respostas, fato que tem incomodado muita gente de expressão no meio empresarial e outras profissões que gostariam de participar desse mercado de trabalho inerente ao contador.

Se depender dos contadores brasileiros esse espaço não será dado. Um programa permanente de educação continuada que vem sendo desenvolvido pelos Conselhos Regionais de Contabilidade, sob a coordenação do Conselho Federal de Contabilidade e pelos organismos de natureza técnica com o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil – IBRACON, que vêm preparando os profissionais brasileiros para os novos desafios, ora representados por um mercado cada vez mais globalizado (o Brasil abriu definitivamente sua economia para o investidor externo), como pela exigência cada vez maior dos usuários da informação contábil, quer sejam os administradores (usuários internos), quer sejam os investidores (usuários externos).

Quando analisamos o tema Auditoria Integral como o proposto na XXII Conferência Interamericana de Contabilidade, fica-nos uma indagação inicial: onde os auditores independentes têm falhado em sua função de informar os usuários de tudo aquilo que necessitam de dados sobre as entidades, em especial as empresas com ações em Bolsas?

Muitos colegas estão propondo uma revisão geral na contabilidade e na atividade do auditor independente. Mas será isto necessário? Ou será que é inerente a algumas situações específicas, determinadas pela pouca evolução da profissão em alguns países, pela pouca força que os organismos profissionais têm junto aos governos ou órgãos regulamentares do mercado de capitais?

Quando fizemos uma análise global da situação da profissão contábil na América Latina, especialmente, constatamos que os organismos profissionais têm pouca influência junto aos organismos regulamentadores do mercado de capitais (Comissões de Valores) e mercado financeiro (Bancos Centrais). São raros os países onde há uma integração concreta entre os organismos profissionais e os organismos regulamentadores dos governos.

No Brasil temos algumas experiências que, embora não resolvendo tudo, são instrumentos eficazes de evitar muitos dissabores para a profissão. Atualmente, funciona uma Comissão Consultiva da Comissão de Valores Mobiliários, em que participam o Conselho Federal de Contabilidade, o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil – IBRACON, a Associação Brasileira das Companhias Abertas, a Associação Brasileira dos Analistas de Mercado, além de representantes do meio universitário, que discute, de forma permanente, temas do mais alto interesse para o mercado de capitais.

O Conselho Federal de Contabilidade e o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil – IBRACON tem feito um trabalho conjunto para estudo e aprovação de novas normas de Contabilidade e de Auditoria.

O caminho natural, portanto, é uma ampla discussão daquilo que os contadores, na qualidade de auditores independentes, podem dar aos usuários da informação contábil e do que os usuários, tanto internos como externos, desejam.

Assim, não se trata de algo novo, de uma revolução completa nos trabalhos de auditoria, mas de uma implantação gradativa, baseada num processo permanente de intercâmbio de opiniões, que vem determinando novas exigências ao auditor, não apenas porque os usuários solicitaram, mas porque muitos auditores foram criativos e procuraram antecipar-se às solicitações dos usuários de seus serviços. E isto ocorreu num número expressivo de casos.

Indiscutivelmente, a profissão contábil ainda é conhecida por andar atrás dos fatos. Os empresários criam as situações de negócios e a contabilidade, muitas vezes, não tem pronta uma resposta adequada para o controle da operação. A evolução gigantesca dos processos de informação baseados na informática é fator que vem deixando angustiados muitos contadores, mas, infelizmente, a angústia não é nossa. Os bancos centrais dos países desenvolvidos também têm perdido o sono com as somas de recursos movimentados diariamente no mercado financeiro sem que hajam controles eficazes, tanto do próprio mercado como dos governos.

Bancos quebram da noite para o dia, administradores são colocados sub suspeita de mau gerenciamento, auditores independentes são questionados e até processados, os investidores perdem tudo, os acionistas veem suas ações virarem pó. A sociedade incrédula, pergunta: mas não há controle sobre essas informações?

Pode um banco quebrar da noite para o dia? Lógico que não. Tanto não há controle suficiente como nenhum banco quebra da noite para o dia. Tudo é um processo e é o conhecimento pelo auditor do mesmo e de sua evolução, que faz a diferença entre o auditor e o AUDITOR.

Pretendemos aqui analisar o conteúdo da denominada Auditoria Integral e sua relação com alguns fatores que determinam os questionamentos que ora são apresentados à profissão como necessidades emergentes de uma reciclagem individual, como firma de contadores ou de uma revolução completa na profissão, aí inclusas as universidades, como formadoras do novo profissional, como os organismos profissionais, pela necessidade de uma atualização permanente dos profissionais já formados, por meio de um eficaz programa de educação continuada.

Com base nesta análise, apresentaremos alguns cenários, sob os quais entendemos que os contadores em geral (o problema não é limitado ao auditor independente) vão enfrentar nesse final de século e nos primeiros anos do século XXI. Por ser objeto do tema, enfocaremos mais especificamente a situação da auditoria independente, dentro da proposta da Auditoria Integral.

 

3 – UMA ANÁLISE HISTÓRICA DOS CONCEITOS DE AUDITORIA EXTERNA E UMA AVALIAÇÃO CRÍTICA DA AUDITORIA INTEGRAL

 

Para entendermos o significado da Auditoria Integral é salutar que se examine o processo histórico dos conceitos e conteúdo de um trabalho de auditoria externa (independente).

Desde seus primórdios até fins da década de 1940, a auditoria externa era vista como uma revisão de contas, sendo seu conteúdo um exame limitado aos aspectos contábeis, visando determinar a consistência das contas em relação a documentação de suporte. A própria denominação do relatório do auditor externo era Certificado de Auditoria e não Parecer de Auditoria, ou seja, o conteúdo do documento emitido pelo auditor era certificar que as contas estavam corretas e o balanço representava a real situação financeira e econômica da entidade. Este Certificado era emitido porque era isto que os admiradores tinham interesse em demonstrar aos investidores e estes, por sua vez, se satisfaziam com o conteúdo desse documento, isto é, foi documento que satisfez aos usuários em geral por mais de 60 anos.

Quando, a partir de 1949, pela primeira vez, a profissão emitiu uma Norma de Auditoria reconhecendo o sistema de controle interno como a base para a realização de seu trabalho e admitindo que a amostragem era o único meio capaz de adequar as técnicas de auditoria às necessidades dos usuários, ela o fez por razões facilmente identificáveis: 1) os trabalhos de auditoria, com o crescimento substancial das empresas no pós-guerra, mas já previsível a partir da década de 30, tornar-se-iam muito onerosos para as empresas se as técnicas até então utilizadas continuassem a ser adotadas (cruzamento de toda a documentação com os registros contábeis); 2) os aspectos de ordem fiscal começavam a ter maior interferência na vida das empresas e a simples revisão de contas não era mais factível; 3) o crescimento das empresas determinou que não bastava revisar as contas se a estrutura de controles da empresa não era adequada. Para tanto, passou-se a exigir dos auditores externos uma maior atenção e necessária avaliação dos controles internos adotados pela empresa e com base na qualidade desses controles, incluso aí a qualidade do sistema contábil, executar os trabalhos de auditoria, já com base em amostragem. As Normas de Auditoria, ao determinarem ao auditor o exame dos controles internos e reconhecerem a amostragem como uma técnica aplicável, substituíram o chamado Certificado pelo Parecer.

A década de 50 ampliou os trabalhos dos auditores, em que dois aspectos devem ser destacados: o aumento da complexidade dos efeitos da legislação fiscal sobre os balanços e o surgimento do computador. O crescimento da economia mundial era uma realidade. Alguns países, entre os quais o Brasil e muitos da América Latina, passaram de uma economia primordialmente agrícola para um processo de industrialização.

Passamos duas décadas 50 e 60 – convivendo plenamente com o Parecer Anual dos Auditores, com alguns avanços nas Normas de Auditoria, especialmente pelos trabalhos dos organismos profissionais dos países desenvolvidos, com emissão de muitas normas, tanto de contabilidade como de auditoria.

Na década de 70, tivemos algumas mudanças e avanços significativos na profissão, com o desenvolvimento muito rápido dos processos de informação, em que os instrumentos fornecidos pela informática determinaram um ciclo cada vez mais curto, tanto para o hardware, como para o software, mudando completamente o processo de gestão.

Nesse período, novas necessidades foram colocadas na frente dos auditores: a Auditoria de Sistemas, para avaliar o grau de segurança e consistência das informações processadas eletronicamente; a Auditoria Operacional, visto que os sistemas informatizados começaram a ser integrados, tornando-se necessário o exame de um processo completo em áreas chaves como Compras, Vendas, Folhas de Pagamento, Investimentos, Imobilizados e outras; a Auditoria Administrativa, em que os exames, que antes eram limitados às demonstrações contábeis, passaram também a englobar outras áreas da empresa, não relacionadas à contabilidade, iniciando-se nessa época as Auditorias de Gestão, visando avaliar a economicidade, a eficácia e a eficiência. Na área pública, as Auditorias de Programas também foram implementadas.

A década de 80 foi o início dos processos da Auditoria de Qualidade e da Auditoria de Desempenho, o que motivou um boom nos trabalhos dos auditores já na década de 90, com as exigências do ISO 9000.

Na realidade, todos esses trabalhos – Auditoria Operacional, Auditoria Administrativa, Auditoria da Qualidade, Auditoria de Desempenho, Auditoria de Programa, Auditoria de Gestão (Economicidade, Eficácia e Eficiência) – têm sido realizadas como trabalhos especiais dos auditores externos e não no contexto da auditoria das demonstrações contábeis, para as quais era emitido um Parecer de Auditoria, segundo as Normas de Auditoria da época.

O próprio histórico nos demonstra que esses novos serviços foram sendo agregados aos trabalhos dos auditores externos, ora por exigência dos clientes, mas, principalmente, pela capacidade de algumas firmas de auditores de entender o contexto empresarial, identificar as necessidades de seus clientes e, por meio de trabalhos de pesquisas, estabelecer as novas bases para a realização de trabalhos destinadas a dar soluções aos problemas de seus clientes.

No conceito de Auditoria Integral, esta não é a realidade, ou seja, o cliente contrata os serviços de auditoria das demonstrações contábeis (também denominada de auditoria financeira) de forma conjunta com outros trabalhos, especialmente a Auditoria de Gestão, onde estaria incluída a já citada Auditoria da Economicidade, Eficiência e Eficácia, além da Auditoria do Controle Interno e a Auditoria de Cumprimento. Estas duas últimas, na realidade, já fazem parte do trabalho do auditor externo, sendo a primeira a base para todo o trabalho da auditoria das demonstrações contábeis e a segunda para dar garantia ao auditor externo de que a empresa auditada cumpriu as normas legais e regulamentares a que está obrigada. Em muitos países, inclusive o Brasil, a Auditoria de Cumprimento é obrigatoriamente exigida nos trabalhos de instituições financeiras e seguradoras, devendo o auditor emitir relatório específico ou fazer incluir em seu relatório geral um item em que declara que a empresa auditada cumpre integralmente as normas a que está sujeita. Portanto, estas auditorias não são novidades e seu destaque deve-se ao fato de que muitos profissionais entendem que os clientes querem mais informações sobre estas áreas, um trabalho de maior profundidade e amplitude.

Verifica-se pelo conteúdo de muitos trabalhos sobre Auditoria Integral que a proposta é que nela sejam inclusas as Auditorias Operacional, Administrativa e a da Qualidade.

A pergunta que se impõe é: os clientes estão dispostos a ampliar de tal forma os trabalhos de auditoria, passando de uma auditoria das demonstrações contábeis para uma Auditoria Integral, com toda sua amplitude e, portanto, com um custo muito mais alto? Como os auditores independentes podem justificar que uma auditoria das demonstrações contábeis deve englobar outros aspectos da gestão empresarial, se o produto de seu trabalho, para os usuários externos, é apenas o Parecer Anual (semestral em alguns setores) e um Relatório sobre Revisões Limitadas de um trimestre? Que tipo de informe os usuários internos têm como produto de uma Auditoria Integral?

O certo é que temos até agora é que a auditoria das demonstrações contábeis, com emissão de um parecer anual e um relatório sobre deficiências dos controles internos, é insuficiente como produto final apresentado pelos auditores independentes para os usuários de seus serviços.

Nos diversos trabalhos que examinamos e palestras das demonstrações contábeis, com emissão de um parecer anual e um relatório sobre deficiências dos controles internos, é insuficiente como produto final apresentado pelos auditores independentes para os usuários de seus serviços.

Nos diversos trabalhos que examinamos e palestras a que assistimos sobre Auditoria Integral, coletamos alguns pontos que os autores e palestrantes entendem como algo diferencial e, como tal, devem compor um produto de serviços prestados pelo auditor independente para seus clientes:

1.     Os informes (relatórios) devem ser periódicos, de preferência trimestral;

2.     Toda vez que forem encontrados desvios, erros, atos ilegais etc., eles devem ser comunicados de imediato à direção da entidade;

3.     O relatório anual, além de expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis, deve conter observações sobre o cumprimento das normas legais e regulamentares, os desvios significativos sobre os controles internos e sistema contábil, bem como as recomendações para o aperfeiçoamento da qualidade dos controles internos.

Diante de tais propostas, cabe uma pergunta: quais dos itens listados anteriormente um auditor independente vem cumprindo com seus clientes? Todos certamente, para um auditor que entendeu os novos tempos, soube identificar as necessidades de seu cliente, procurou interagir com as dificuldades de seu cliente para uma eficiente gestão empresarial e deixou de ser um simples auditor para ser um consultor de negócios, sem perder sua independência para emitir uma opinião sobre as demonstrações contábeis. No nosso entendimento, a satisfação de cada cliente não está em simplesmente impor-lhe um trabalho de Auditoria Integral, mas identificar seu grau de necessidades e dentro de uma capacitação profissional continuada, dar-lhe as respostas adequadas.

A diferença entre uma Auditoria das Demonstrações Contábeis e uma Auditoria Integral deve ser analisada sobre o grau de necessidades que o cliente tem e não como algo que modifique, obrigatoriamente, a amplitude do trabalho independente.

É fundamental que o auditor independente ofereça a seus clientes uma amplitude maior de seu trabalho, mostrando a ele que está capacitado a oferecer-lhe muito mais que um simples Parecer e um Relatório de Recomendações sobre os Controles Internos. Isto é um processo, e como tal, deve partir de um pressuposto básico: o conhecimento que o auditor tem do negócio de seu cliente. Se o auditor não conhecer profundamente o negócio de seu cliente, não terá condições de prestar um trabalho adequado, dentro do conceito de Auditoria Integral.

 

4 – O NOVO CENÁRIO EMPRESARIAL E ÁREAS ONDE O AUDITOR INDEPENDENTE DEVE ATUAR E EMITIR OPINIÕES SOBRE A ENTIDADE

 

Quando analisamos o processo histórico do desenvolvimento da auditoria externa, vemos quês esta evoluiu em decorrência do crescimento da complexidade dos negócios, a mudança dos instrumentos de gestão empresarial, as novas ferramentas colocadas à disposição das empresas, como a informática, os novos conceitos de controle, tanto administrativos, como na área de produção (softwares de gestão empresarial), as exigências dos governos sobre a questão ambiental, as exigências quanto a qualidade dos produtos (ISO 9000), a produção de bens com custos cada vez menores para atingir mais consumidores e, por fim, os efeitos de um mercado cada vez mais globalizado. Há duas décadas era difícil imaginar que um conjunto de entidades estivessem em operação na Europa, mas sua contabilidade fosse feita na Índia. Hoje isto é uma situação perfeitamente normal.

Há trinta anos, a grande maioria das empresas usava, para registro de suas operações, máquinas convencionais de contabilidade e somente nos países mais desenvolvidos e nas empresas de grande porte era usados computadores (mainframes), que ocupavam salas e salas, tal era seu porte. Hoje, um volume de serviços substancialmente maior é feito em microcomputadores que ocupam não mais que um metro quadrado da mesma sala, fazem parte de uma rede de microcomutadores, espalhados não num mesmo local, mas em diversos locais da empresa, na mesma cidade, de outras cidades, outros estados e países. Há cinco anos, a Internet era algo desconhecido da grande maioria das pessoas, com acesso limitado e poucas entidades e reduzido número de usuários. Hoje, ela está em nossas casas (e não apenas nas empresas), nossos filhos estudam via Internet, até o final do século XX, uma revolução atingirá nossas empresas e nossas casas. Qualquer prognóstico é mero exercício de futurologia. Como não temos a competência nem a ousadia dos mestres de Hudson Institute Inc., professores Hermann Kahn e Anthony J. Wiener, que na obra “O Ano 2000”, editada em 1967, procuraram estabelecer algumas bases para o futuro e mais precisamente para o final do século, fiquemos naquilo que está mais evidente a nossos olhos. Até para não corrermos o risco de, como contadores, tentar tornar-se economistas, podendo ser uma péssima opção.

Diante das novas exigências que estão sendo apresentadas ao auditor independente, cabe identificar as áreas em que ele deve atuar e dar respostas adequadas aos usuários de seus serviços.

Algumas áreas de operação das entidades, dentro da nova concepção empresarial, devem ser motivo de exame dos auditores independentes. Ei-las:

a)            segurança dos sistemas informatizados adotados pela entidade, quer de fins lucrativos como não lucrativos, e grau de satisfação dos usuários internos relativos a tais informações;

b)           impacto dos riscos dos negócios, quer por situação de créditos dos clientes, quer pelo relacionamento entre entidades e fornecedores;

c)            grau de relacionamento, dependência e credibilidade da empresa junto aos organismos financiadores;

d)           nível de prestação de contas da entidade a seus acionistas (sócios/associados);

e)            auditorias nos sistemas informatizados, abrangendo a concepção, estrutura, condições para propor soluções economicamente adequadas tanto para a preparação das demonstrações contábeis, como para as informações gerenciais globais da entidade;

f)             auditoria na qualidade, englobando as exigências da ISO 9.000 e da ISO 14.000;

g)            auditoria de um balanço social da entidade;

h)           auditoria dos aspectos ambientais da entidade (impacto ambiental e contingências decorrentes);

i)             avaliação dos sistemas de custos diante de novas realidades, tais como o impacto do custo de desenvolvimento dos produtos em relação ao tempo de vida útil do produto;

j)             auditoria dos sistemas de gestão adotados pela entidade;

k)           auditoria dos impactos de novas tecnologias adotadas pela entidade;

l)             auditoria dos indicadores de gestão, sob os aspectos de eficácia, eficiência e economicidade;

m)          auditoria de balanços projetados;

n)           avaliação de cenários futuros da entidade, diante de seus cenários empresariais, levando em consideração dos produtos que fabrica, seus concorrentes, a capacidade de negócios de seus clientes, a tecnologia adotada e os recursos humanos disponíveis.

 

Evidentemente, que ao emitir um Parecer sobre as demonstrações contábeis de uma entidade, o auditor independente não poderá dar uma resposta adequada a todos esses itens.

Uma auditoria das demonstrações contábeis representa muito pouco em relação a todas as novas exigências.

Cabe uma pergunta: todos os usuários querem saber sobre todos os pontos aqui destacados? Claro que não. Até porque não sabemos se são apenas essas as necessidades dos usuários. O importante, a nosso ver, é o auditor independente saber identificar os pontos de interesse de seu cliente, tanto para fins de informação interna como externa, e, logicamente, saber dar a resposta adequada a suas necessidades.

 

5 – PONTOS QUE OS AUDITORES INDEPENDENTES DEVEM ABRANGER EM SEU TRABALHO PARA PROPICIAR A SEUS CLIENTES SERVIÇOS COM VALOR AGREGADO

 

Em trabalhos que elaboramos para as XVIII Jornadas de Ciências Econômicas do Conesul, realizadas em novembro de 1996, em Mal del Plata, na Argentina, destacamos dez pontos que compõem um conjunto de respostas que os auditores independentes devem dar a seus clientes para que seu trabalho seja útil e eficaz, contribuindo fundamentalmente para o sucesso da gestão.

Uma Auditoria Integral, ou, como alguns gostam de chamar, Auditoria com Valor Agregado, deve conter alguns pressupostos para que os serviços a serem prestados pelo auditor independente sejam úteis a seus clientes.

Entendemos que os seguintes pontos devem ser considerados:

a.     O auditor independente deve conhecer profundamente o negócio de seu cliente. Do contrário será muito difícil contribuir com sugestões, agregar contribuições que possam melhorar a eficácia da gestão;

b.     A qualificação do auditor independente e sua equipe de trabalho deve ser de alto nível, com visão ampla do negócio da entidade e do mercado em que ela atua;

c.      Saber identificar as necessidades dos usuários internos e externos, produzindo para eles informações dentro de seu foco de interesse, visto serem diferentes os objetivos;

d.     A contabilidade deve ser a base do processo informativo, ou seja, deve ser o verdadeiro banco de dados da entidade, de modo que haja consistência e credibilidade das informações;

e.      A tempestividade das informações é fator importante, tanto para o usuário interno como para o externo. A informação contábil pode ser consistente, confiável e completa, porém, se for intempestiva, será uma informação inútil;

f.       O usuário interno deve saber tudo o que vai ser divulgado ao usuário externo, de forma antecipada, para que esteja preparado, em especial o administrador do negócio, para eventuais indagações dos usuários externos;

g.     O auditor deve saber com que tipo de usuário externo está lidando. Se a empresa tem sócios ou acionistas minoritários, se este grupo é importante no contexto da entidade, se há investidores institucionais de alto interesse para entidade e como deve ser o processo de informação do auditor a esses interessados. Essa identificação pode ser muito útil para a entidade, visto que o auditor pode prestar um serviço inestimável a ela, perante os usuários externos;

h.     O auditor deve dar aos dados por ele fornecidos aos usuários externos, e àqueles que a entidade produz dentro do processo de informação aos mesmos, a necessária credibilidade. O investidor, atual ou potencial, tem necessidade de acreditar na entidade e em sua administração para decidir quando e quanto investir. A credibilidade do auditor independente, sua ética, sua qualificação técnica e sua experiência podem contribuir significativamente para o sucesso da entidade;

i.       O auditor deve demonstrar um grau de independência inquestionável, e isto deve ficar evidenciado de todas as formas aos usuários externos;

j.       O usuário interno necessita da maior quantidade possível de informações para a tomada de decisões e o auditor independente, como um consultor de negócios, deve contribuir decisivamente para a consecução desses objetivos.

Entendemos que, o fato de emitir uma opinião sobre as demonstrações contábeis de uma entidade, não pode ser ingrediente inibidor para um assessoramento mais integral ou uma consultoria mais abrangente e construtiva ao negócio do cliente.

Os empresários não querem mais saber apenas de demonstrações contábeis auditadas, mas da empresa toda auditada, avaliada e criticada. O usuário externo, além da credibilidade e independência e do conteúdo de seu parecer sobre as demonstrações contábeis, quer outras informações do auditor independente. Cabe destacar a necessidade de informações projetadas como fonte de dados para orientar novos investimentos na entidade.

 

6 – TIPOS DE RELATÓRIOS QUE O AUDITOR INDEPENDENTE DEVE EMITIR DIANTE DAS NOVAS EXIGÊNCIAS DOS USUÁRIOS

 

A grande questão que se observa na preparação de relatórios destinados aos usuários, quer internos, quer externos, é a diferença de interesses que cada um tem sobre a entidade.

Os usuários internos querem que o auditor independente seja um verdadeiro consultor de negócios, que tenha um profundo conhecimento do negócio, e que tenha uma visão tão ampla que ultrapassem os próprios conhecimentos que alguns dirigentes tenham sobre a entidade. Querem receber uma informação fidedigna, em tempo apropriado e com uma amplitude tal que lhes permita ter uma visão geral dos negócios, ou seja, aquela informação sobre as demonstrações contábeis refletida nos Pareceres dos Auditores e as referências e sugestões sobre os controles internos, embora atinentes aos auditores, não mais resolve integralmente as inquietudes e desejos de esclarecimentos sobre a entidade a ser auditada.

Para os usuários internos não vemos maiores dificuldades para ampliar o nível de informação do auditor independente, caso ele amplie seu campo de atuação, visto que qualquer informação pode ser refletida numa reunião entre o auditor independente e a administração da entidade auditada, ou mesmo na emissão de um relatório circunstanciado do auditor independente contendo as observações e recomendações sobre os exames realizados nas diversas áreas da entidade.

Para os usuários externos isso se mostra um tanto difícil de equacionar. A Administração da entidade, especialmente aquela que tem ações em Bolsa, tem especial cuidado para o nível de satisfação dos usuários quanto às necessidades de seus clientes.

A pergunta que se impõe é: que tipo de relatório ou informe o auditor independente deve emitir para propiciar aos usuários externos as informações necessárias ao pleno entendimento da situação econômico-financeira da entidade e suas demais consequências diante das várias opções que lhe são impostas pela abrangência do mercado em que atua?

Não temos dúvida que um relatório circunstanciado, com análise de todos os processos adotados na empresa, pode auxiliar muito as decisões que serão tomadas pela direção da entidade. Mas, e o usuário externo?

Para nós, os conceitos de Auditoria Integral estão muito voltados aos usuários internos. Todavia, os usuários externos, especialmente os potenciais investidores, estão querendo, cada vez mais, informações mais amplas sobre a entidade, a capacidade de sua gestão e a potencialidade da entidade de gerar lucros.

Assim sendo, em nossa opinião, os auditores independentes, para satisfazer seus clientes devem emitir os seguintes informes:

a)     Informes verbais, respaldados por memória da reunião, de todos os pontos relativos às deficiências dos controles internos, sistema contábil e sistema de informatização adotados;

b)     Relatórios periódicos (em algumas circunstâncias, a exigência é trimestral) dos auditores sobre os controles internos, sistema contábil, sistemas computadorizados e nível de informação gerencial;

c)      Informes periódicos dos auditores independentes a seus clientes sobre as principais alterações na legislação fiscal e societária;

d)     Publicações técnicas com artigos e trabalhos de maior profundidade sobre os temas que tenham interesse do meio empresarial;

e)      O Parecer dos Auditores Independentes, que deve ser reformulado quanto a seu conteúdo e forma de apresentação;

f)       Relatórios circunstanciados avaliando a estrutura organizacional e sugestões de alteração para tornar a administração mais eficaz, o nível de qualidade das informações gerenciais voltadas ao processo decisório, análise dos dados de balanços projetados, a estrutura de custos e sua visão estratégica quanto à competitividade da entidade no mercado em que atua, os pontos fortes e fracos da entidade diante de seus concorrentes, grau de dependência de pessoas, clientes, fornecedores, bancos, tecnologias adquiridas e outros fatores que impactam a vida da entidade.

Na essência do que denominamos Auditoria Integral, entendemos que ela não pode ser estereotipada, nem tampouco aceitar-se que deve incluir necessariamente as Auditorias de Cumprimento, Auditoria dos Controles Internos, Auditoria das Demonstrações Contábeis, Auditoria da Qualidade (Economicidade, Eficácia e Eficiência) e Auditoria de Gestão.

Em nosso conceito, a Auditoria Integral deve ser aquela que satisfaça as necessidades dos usuários, tanto internos como externos. O auditor independente dever ter essa capacidade de identificar as necessidades de seu cliente e dos demais interessados e sua performance como entidade. Com isso, poderá identificar um programa de trabalho capaz de dar essas respostas e estabelecer com o cliente quais os tipos de relatórios que serão necessários, bem como a periodicidade de sua emissão, e identificar aqueles destinados aos usuários e aos usuários externos.

 

7 – NA AUDITORIA INTEGRAL, O AUDITOR INDEPENDENTE DEVE AGIR COMO UM CONSULTOR DE NEGÓCIOS

 

Em muitos países existe uma profunda discussão sobre a perda da independência pelo auditor independente por prestar consultoria a seu cliente. Este é um fator complicador para a aceitação da Auditoria Integral como evolução natural do trabalho do auditor.

O fato concreto é que os auditores tem sido cada vez mais exigidos pelos clientes e a única resposta capaz de suprir essas necessidades foi ampliar os serviços que executam. Essa ampliação forçou o auditor independente a uma profunda modificação em seu modo de pensar, agir e preparar-se para os novos desafios. Obrigou-o a fazer uma reciclagem profissional de grande profundidade, que vai desde a interação com os novos instrumentos e recursos da informática até o conhecimento de reengenharia, qualidade total, balanço social e inúmeras técnicas de gestão. O auditor que não fez essa reciclagem profissional teve que buscar parceiras com outros profissionais, de outras profissões, perdendo espaço no mercado de trabalho. As firmas de auditoria passaram a ser firmas de consultoria empresarial. O percentual de participação dos trabalhos típicos de auditoria das demonstrações contábeis é cada vez menor no total do faturamento das firmas de serviços profissionais de auditoria e consultoria.

 

8 – NOVOS ENFOQUES PARA O TRABALHO DO AUDITOR INDEPENDENTE DENTRO DO CONCEITO DE AUDITORIA INTEGRAL

 

Além dos enfoques tradicionalmente adotados nos trabalhos de auditoria independente, tais como a avaliação dos controles internos e do sistema contábil, a auditoria das demonstrações contábeis semestrais ou anuais, a revisão limitada de informações trimestrais aos investidores e a auditoria de cumprimento de normas legais, fiscais e regulamentares, outras exigências vem sendo feitas pelos usuários dos trabalhos de auditoria.

Assim sendo, o auditor deve estar preparado para realizar outros trabalhos de auditoria tais como:

a.     Auditoria dos programas de qualidade total, incluindo os exames das condições de certificação da ISO 9000;

b.     Auditorias de programas de controle ambiental;

c.      Auditorias dos programas de reengenharia, downsizing e outros;

d.     Auditorias de gestão, abrangendo a qualidade das informações gerenciais, avaliação de indicadores de economicidade, eficácia e eficiência;

e.      Auditorias de programas de participação dos empregados nos resultados ou lucros das empresas.

Se de um lado aumentou o grau de exigência ao auditor, de outro aumentou consideravelmente o leque de serviços que lhe são demandados. Saber dar a resposta a todos esses desafios é a grande afirmação de capacitação profissional que os auditores independentes devem dar a sociedade, mas principalmente aos usuários de seus serviços.

 

9 – CONCLUSÕES

 

Diante do que foi exposto, nossas conclusões podem ser assim resumidas:

1.  A Auditoria Integral é um processo de evolução profissional, condicionada às novas exigências dos usuários quanto aos serviços prestados pelos auditores independentes;

2.  As Normas de Auditoria não devem exigir que os auditores independentes tenham que prestar a seus clientes, obrigatoriamente, todos os serviços contemplados num conceito de Auditoria Integral, devendo eles serem oferecidos aos clientes e negociados, caso a caso, quanto a sua abrangência, de acordo com o tipo de atividade, o perfil dos sócios ou acionistas, a forma de gestão, o tamanho da entidade e outros dados pertinentes;

3.  O auditor independente, dentro do conceito de formação integral, deve preparar-se para propiciar a seus clientes os serviços inclusos na ideia de Auditoria Integral, com seus próprios recursos intelectuais, podendo, quando for necessário, contar com a colaboração de profissionais não contadores;

4.  O conceito de Auditoria Integral não pode prejudicar a imagem do auditor independente perante a sociedade, por ser algo totalmente novo, dando a impressão de que o trabalho até agora prestado pelos auditores tornou-se inútil para os usuários e a sociedade;

5.  Deve haver uma maior difusão perante a sociedade e os usuários potenciais, pelos organismos profissionais, da Auditoria Integral, dos benefícios que ela pode trazer para a entidade e da afirmação de que tal trabalho é de competência dos contadores;

6.  Que o IBRACON emita um informe sobre a Auditoria Integral, tomando por base os trabalhos já desenvolvidos sobre o tema, de modo a uniformizar entendimentos e dar maior divulgação junto aos potenciais usuários desse serviço prestado pelos auditores independentes.

 

Esperamos que nossas observações e colocações sejam úteis para a discussão do tema e possam contribuir para a evolução da auditoria independente num mercado cada vez mais globalizado.

Este artigo foi originalmente apresentado como Trabalho para a XXII Conferência Interamericana de Contabilidade realizada em Lima – Peru de 8 a 11 de setembro de 1997, sendo considerado um dos três melhores trabalhos do evento por suas propostas inovadoras e desafiadoras. Foi revisado em agosto de 2017, excluindo recomendações feitas à época para serem adotadas pelos organismos profissionais em anos subsequentes, fatores que perderam a sua razão de ser.

 

Por: Antonio Carlos Nasi
nasi@nardonnasi.com.br